Wat is een conserverende aanslag?
Als een natuurlijk persoon naar het buitenland emigreert, legt de fiscus over verschillende inkomstenbestanddelen een conserverende aanslag op. Dit om bestaande fiscale claims te behouden.
De belangrijkste zijn de aanslag over het opgebouwd pensioenkapitaal, lijfrentes en het aanmerkelijk belang. Indien de fiscus in dergelijke gevallen geen conserverende aanslag zou opleggen, zouden bestaande claims gemakkelijk kunnen worden omzeild door afkoop van pensioenen en lijfrentes en verkoop van de aanmerkelijk belangaandelen. De fiscus vindt dit met name onwenselijk als de afkoopsommen of verkoopinkomsten in het buitenland niet of tegen een laag tarief worden belast.
Waarover wordt de conserverende aanslag berekend?
In de inkomstenbelasting zijn regels opgenomen voor de berekening van de waarde waarover een conserverende aanslag mag worden opgelegd.
Pensioenen
In geval van een emigratie moet u bij de verzekeraar de waarde van het bedrijfspensioen opvragen omdat deze waarde als inkomst uit de vroegere dienst betrekking wordt beschouwd.
Geen belasting over kleine pensioenclaim
Bedraagt de waarde op dat moment niet meer dan € 474,11 (dit bedrag kan jaarlijks worden aangepast) is sprake van een kleine pensioenclaim in de zin van artikelen 66 t/m 68 van de Pensioenwet. Dit mag u laten uitkeren zonder dat daarover belasting is verschuldigd.
Hogere claim
Mocht de waarde hoger zijn kan deze niet belastingvrij afgekocht worden en wordt op het moment voorafgaande aan de emigratie een conserverende aanslag opgelegd. Hierbij moeten twee situaties worden onderscheiden.
Onderbrenging bij een buitenlandse verzekeraar
Indien een klant naar het buitenland vertrekt, bijvoorbeeld wegens het aanvaarden van een dienstbetrekking, zou u er voor kunnen kiezen om de opgebouwde pensioenclaim bij een buitenlandse verzekeraar onder te brengen.
In dat geval moet u allereerst nagaan of sprake is van een erkende verzekeraar omdat in dat geval geen conserverende aanslag wordt opgelegd.
- Bij emigratie binnen Europa of naar een landen van de Europese economische ruimte (IJsland, Liechtenstein of Noorwegen) is daarvan sprake als de verzekeraar informatie met Nederland uitwisselt.
- Is de verzekeraar in een land buiten Europa gevestigd moet deze daarnaast nog uitwinbare zekerheid voor de fiscale claim stellen. De buitenlandse verzekeraar moet bovendien een overeenkomst met het Ministerie van Financiën hebben afgesloten. Indien niet aan deze voorwaarden wordt voldaan is geen sprake van een erkende verzekeraar en dan wordt altijd een conserverende aanslag opgelegd.
De pensioenclaim blijft bij het Nederlands pensioenfonds c.q. de verzekeraar
De hoofdregel is dat de conserverende aanslag wordt opgelegd over de waarde in het economisch verkeer van het opgebouwd pensioenkapitaal. Deze waarde is gelijk aan de bedragen die u bij een derde zou moeten storten om de aanspraken te dekken. Dit volgt uit de artikel 3.83, leden 3 en 6 en artikel 3.136, lid 3 van de Wet op de Inkomstenbelasting (Wet IB) en artikel 13 van het Uitvoeringsbesluit Wet IB.
Uitzondering op de hoofdregel: een belastingverdrag
Dit is echter anders als u emigreert naar een land waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten. Het kan zijn dat dit verdrag de heffing over het pensioen exclusief toewijst aan het nieuwe woonland. Dan wordt de aanslag vanaf 15 juli 2009 berekend over het bedrag van de afgetrokken pensioenpremies.
Dit betekent dat geen aanslag wordt opgelegd als u geen pensioenpremies heeft afgetrokken. Er is dan sprake van een niet-gefacilieerde opbouw. Bovendien moet bij oude pensioenrechten een verdeling worden gemaakt tussen bijdragen voor en na 15 juli 2009. Alleen de premies die na deze datum zijn betaald mogen voor de berekening worden meegenomen.
Deze regeling is een gevolg van uitspraken van de Hoge Raad van 19 juni 2009, waarin is beslist dat de waarde in het economisch verkeer niet mag worden gebruikt als een belastingverdrag de heffing over pensioen exclusief aan het woonland toewijst. Bij oude verdragen afgesloten voor 2001 is dat meestal het geval.
De Hoge Raad heeft hierna verschillende keren beslist dat het in overeenstemming met belastingverdragen is dat de conserverende aanslag wordt berekend over de betaalde premies. Dit is in 2017 bijvoorbeeld beslist voor het belastingverdrag met Frankrijk en Israël.
Onder verdragen die na 2001 zijn gesloten is veelal sprake van een gedeeld heffingsrecht en dan is de hoofdregel weer van toepassing. Onder het verdrag met België van 2003 mogen pensioenen die meer bedragen dan € 25.000 per jaar ook in het bronland worden belast. Onder het verdrag met Duitsland van 2012 is dat het geval als het pensioen per jaar meer dan € 15.000 bedraagt.
Lees de HR-uitspraken op FiscaalTotaal:
- ECLI:NL:HR:2009:BI8566
- ECLI:NL:HR:2009:BC5201
- ECLI:NL:HR:2009:BI8563
Lijfrenten: zelfde behandeling als pensioenen
De behandeling van lijfrenten is gelijk aan die van pensioenen. Kleine lijfrenten tot een bedrag van € 4.351 mogen belastingvrij worden afgekocht. Voor het overige gelden de onder pensioenen beschreven regels.
Uitzondering op de regel
Hierop bestaat een belangrijke uitzondering. De Hoge Raad heeft namelijk beslist dat een conserverende aanslag over de betaalde premies ook voor de periode van 1 januari 1992 tot 1 januari 2001 mag worden opgelegd.
Aanmerkelijk belang bij emigratie
Van een aanmerkelijk belang is op grond van artikel 4.6 Wet IB sprake als een belastingplichtige al dan niet samen met zijn partner tenminste 5% van de aandelen in het geplaatst kapitaal van een onderneming bezit. Bij emigratie wordt dan een conserverende aanslag over de waardestijging van de aandelen opgelegd. Deze aanslag is gebaseerd op artikel 4.16(1)(h) van de Wet IB.
Bedrag van de conserverende aanslag
Voor de berekening van de conserverende aanslag wordt het te conserveren inkomen aan
het reguliere inkomen toegevoegd. De aanslag is gelijk aan de hierover verschuldigde belasting minus de belasting die u over het reguliere inkomen moet betalen. Het te conserveren inkomen wordt daarom altijd belast tegen het voor u geldende toptarief.
Tevens wordt over het te conserveren inkomen 20% revisierente opgelegd op grond van artikel 30i van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen.
Wat zijn de gevolgen van een conserverende aanslag?
Uitstel van betaling – binnen de EU
De conserverende aanslag wordt in de regel niet ingevorderd. Bij emigratie naar een land binnen de EU of de EER wordt automatisch uitstel van betaling verleend op grond van de artikelen 25, lid 5 en 25a van de Invorderingswet (Inv. Wet). Dit uitstel komt echter te vervallen als het pensioen of de lijfrente wordt afgekocht c.q. de aanmerkelijk belangaandelen worden vervreemd.
Uitstel van betaling – buiten de EU
Voor landen buiten de EU of de EER wordt uitstel slechts op verzoek verleend bij het stellen van voldoende zekerheid.
Verval van de aanslag – pensioen en lijfrente
Voor pensioen en lijfrentes geldt het uitstel voor een periode van 10 jaar. Als in die periode geen afkoop plaatsvindt, vervalt de aanslag. De aanslag vervalt ook op het moment dat reguliere pensioen- of lijfrente-uitkeringen worden ontvangen.
Verval van de aanslag – aanmerkelijk belang
Voor een aanmerkelijk belang geldt het uitstel vanaf 15 september 2015 voor onbeperkte duur. De aanslag komt niet meer te vervallen en bij iedere winstuitkering wordt een deel van de aanslag ingevorderd.
Wel wordt de aanslag verminderd met:
- de dividendbelasting die is ingehouden over dividenduitkering na emigratie
- de waardedaling van de aandelen na emigratie: en
- de buitenlandse belasting die bij vervreemding wordt geheven.
Betaling in termijnen
Op verzoek mag de aanslag ook in tien jaarlijkse termijnen worden betaald op grond van artikel 25a, lid 3 van de Inv. Wet.
